Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,
при участии от общества с ограниченной ответственностью «Универсал север» Галияхметова Р.Р. (доверенность от 07.06.2023) и Сосновского С.А. (доверенность от 07.06.2023), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Санкт-Петербургу Скочилова Д.Н. (доверенность от 21.06.2024) и Анисимовой К.А. (доверенность от 17.06.2024),
рассмотрев 03.10.2024 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.11.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2024 по делу № А56-57615/2023,
у с т а н о в и л:
Общество с ограниченной ответственностью «Универсал север», адрес: 197101, Санкт-Петербург, ул. Мира, д. 15, корп. 1, лит. А, кв. 13, ОГРН 1075190009289, ИНН 5190163602 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (с учетом уточнения требования) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Санкт-Петербургу, адрес: 197136, Санкт-Петербург, ул. Ленина, д. 11/64, ОГРН 1047822999872, ИНН 7813085660 (далее - Инспекция), от 29.12.2022 № 20.12/0028 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 01.08.2023 № 16-15/36061) в части:
- доначисления 16 112 084 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за II-IV кварталы 2017, I-II кварталы 2018 года и 17 891 350 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2017 - 2018 годы, начисления пеней и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) «СК «Гранит Невы»;
- доначисления 166 667 руб. НДС за I квартал 2019 года и 166 667 руб. налога на прибыль за 2019 год, начисления пеней и штрафа по взаимоотношениям с ООО «АСПром»;
- доначисления 30 508 руб. НДС за IV квартал 2017 года и 40 925 руб. НДС за I квартал 2019 года, начисления пеней и штрафа по взаимоотношениям соответственно с ООО «ПК «Пирамида» и ООО «СК Интей».
Решением суда первой инстанции от 10.11.2023 (с учетом определения от 29.11.2023 об исправлении опечатки), оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 25.05.2024, заявленные требования удовлетворены.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 10.11.2023 и постановление от 25.05.2024, принять по данному делу новый судебный акт.
Как указывает податель кассационной жалобы, по результатам проверки сделан вывод о номинальном характере хозяйственных операций Общества с заявленными контрагентами, не позволяющем признать соответствующие налоговые вычеты и расходы действительными в целях определения налоговой обязанности плательщика НДС и налога на прибыль. Инспекция ссылается на отсутствие у ООО «СК «Гранит Невы» и ООО «АСПром» необходимых условий для исполнения договорных обязательств, недостоверность сведений в представленной Обществом документации. По мнению налогового органа, между Обществом и ООО «СК «Гранит Невы» создан формальный документооборот в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения размера налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль; фактически работы выполнены иной организацией - ООО «Карьер-Сервис»; суды неправомерно приняли в качестве достоверного доказательства нотариально заверенный протокол допроса Плеханова Евгения Валерьевича. Также податель кассационной жалобы настаивает на доказанности отсутствия реальных взаимоотношений между Обществом и ООО «АСПром» по поставке товара, утверждает, что суды проигнорировали обстоятельства, установленные в ходе проверки и отраженные в оспоренном решении. Кроме того, Инспекция заявляет о необоснованности вывода апелляционного суда о реальном характере операций между проверяемым налогоплательщиком и ООО «ПК «Пирамида» и ООО «СК Интей».
В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Общества возражали против ее удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 составила акт от 25.10.2021 № 20.12/0028 и приняла решение от 29.12.2022 № 20.12/0028 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 27 299 966 руб. НДС и 29 007 799 руб. налога на прибыль, начислено 32 540 359 руб. 27 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 1 450 317 руб. 75 коп. штрафа.
Решением Управления Федеральной налоговой службы от 01.08.2023 № 16-15/36061@ решение налогового органа отменено в части привлечения Общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неуплату НДС за III квартал 2017, I квартал 2018 года.
Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции (в редакции решения вышестоящего налогового органа) в части.
Основанием принятия решения в оспоренной налогоплательщиком части послужил вывод налогового органа о необоснованном предъявлении Обществом к вычету НДС на основании счетов-фактур, оформленных от лица ООО «СК «Гранит Невы» (16 112 084 руб. НДС за II-IV квартал 2017, I-II кварталы 2018 года), ООО «АСПром» (166 667 руб. НДС за I квартал 2019 года), ООО «ПК «Пирамида» (30 508 руб. НДС за IV квартал 2017 года), ООО «СК Интей» (40 925 руб. НДС за I квартал 2019 года). Кроме того, Инспекция признала неправомерным включение налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль 90 290 082 руб. 09 коп. затрат по взаимоотношениям с ООО «СК «Гранит Невы» и ООО «АСПром».
Суд первой инстанции удовлетворил требования Общества в полном объеме. Однако обстоятельства, положенные Инспекцией в обоснование отказа в применении налоговых вычетов по НДС по операциям Общества с ООО «ПК «Пирамида» и ООО «СК Интей», доводы и возражения налогоплательщика не получили никакой оценки со стороны суда первой инстанции.
Апелляционный суд оставил без изменения решение суда первой инстанции. При этом суд подтвердил право Общества на предъявление к вычету НДС по взаимоотношениям с ООО «СК «Гранит Невы», ООО «АСПром», ООО «ПК «Пирамида», ООО «СК Интей» и включение в состав расходов по налогу на прибыль затрат по финансово-хозяйственным операциям с ООО «СК «Гранит Невы» и ООО «АСПром».
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а требования Общества - отклонению.
Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Условием принятия расходов к уменьшению налогооблагаемой базы является их обоснованность и документальное подтверждение (пункт 1 статьи 252 НК РФ).
Статья 171 НК РФ предусматривает право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, которые по общему правилу производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
В силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При этом в отсутствие реального совершения спорных хозяйственных операций представленные налогоплательщиком документы не могут быть признаны подтверждающими правомерность отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных контрагентами.
Уменьшение доходов на сумму расходов, а также уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление № 53).
При решении вопроса о применении налоговых вычетов и уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на суммы понесенных затрат учитывается достоверность, комплектность и непротиворечивость представленных документов, оценивается не только формальное соответствие представленных документов требованиям закона, но и действительное наличие тех обстоятельств, с которыми Налоговый кодекс Российской Федерации связывает предоставление права на применение налоговых вычетов по НДС и уменьшение доходов на сумму расходов.
В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что Общество в проверенном периоде осуществляло для федерального государственного унитарного предприятия «Главное военно-строительное управление № 14» на объекте в г. Североморске работы, для исполнения которых привлекло в качестве субподрядчика ООО «СК «Гранит Невы», заключив с последним договоры 11.04.2017 № 1_УС-2017, от 02.10.2017 № 2_УС_2017 на выполнение работ по переработке (дроблению и грофочению) щебня. По условиям договоров работы производятся силами и с использованием собственного оборудования контрагента - ДСК Uj440i и контейнера для хранения расходных материалов и запасных частей на территории по адресу: Мурманская обл., г. Североморск, Окольная ул., промышленная площадка Общества.
Исходя из представленных к проверке документов, ООО «СК «Гранит Невы» выполнены работы на общую сумму 127 032 481 руб. 20 коп., включая 19 377 836 руб. 20 коп. НДС.
Согласно платежным поручениям и выпискам банка о движении денежных средств в безналичном порядке оплата выполненных работ осуществлена Обществом ООО «СК «Гранит Невы» в сумме 76 589 768 руб. 95 коп.; задолженность перед контрагентом по состоянию на 04.06.2018 составила 50 443 713 руб. 45 коп. Между ООО «СК «Гранит Невы» и ООО «Кировская ПЗК» заключен договоры уступки права требования (цессии) от 04.06.2018 № 02-УС-У, согласно которому задолженность Общества в размере 50 443 713 руб. 45 коп. уступлена ООО «Кировская ПЗК». В рамках этого договора Общество перечислило новому кредитору 43 330 000 руб.
По итогам проверки Инспекция пришла к выводу о завышении Обществом расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, ввиду включения в их состав 89 456 749 руб. 09 коп. затрат по хозяйственным операциям с ООО «СК «Гранит Невы». Также Инспекция признала необоснованным предъявление к вычету 16 112 084 руб. НДС на основании счетов-фактур, выставленных названным контрагентом при совершении спорных хозяйственных операций.
По мнению Инспекции, налогоплательщиком с целью завышения расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС создан формальный документооборот с контрагентом, который не обладал необходимыми материальными и трудовыми ресурсами для исполнения обязательств по заключенным с Обществом договорам; реальным исполнителем работ выступало ООО «Карьер-Сервис», которое согласно имеющимся в распоряжении налогового органа документам выполнило спорный объем работ (включая стоимость услуг по доставке оборудования) на сумму 21 468 594 руб. 20 коп., в том числе 3 270 751 руб. 65 коп. НДС; договоры с заявленным Обществом субподрядчиком оформлены исключительно в целях получения налоговой экономии путем неправомерного увеличения налоговых вычетов по НДС расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
С учетом изложенного по итогам проверки расходы Общества уменьшены не на всю стоимость работ, заявленных как выполненные ООО «СК «Гранит Невы», а на величину налоговой экономии, полученной за счет включения в хозяйственные операции «технической» компании. При расчете недоимки по НДС определена сумма налоговых вычетов, необоснованно предъявленных Обществом к вычету, с учетом реального характера совершенных хозяйственных операций.
Удовлетворяя требования Общества, суды пришли к выводу, что представленные налогоплательщиком первичные документы соответствуют требованиям законодательства и являются достаточным доказательством выполнения спорных работ при участии заявленного контрагента. Как указали суды, фактически работы выполняло привлеченное контрагентом ООО «Карьер-Сервис» с использованием принадлежащего ему дробильно-сортировочного комплекса, факт выполнения работ этой организаций установлен и подтвержден Инспекцией в ходе проверки; показания генерального директора ООО «СК «Гранит Невы» подтверждают фактическое участие этой организации в хозяйственных отношениях с Обществом и ООО «Карьер-Сервис». При этом суды не усмотрели оснований для вывода о том, что ООО «СК «Гранит Невы» является «технической» компанией, посчитав, что отсутствие у контрагента собственных материально-технических и трудовых ресурсов не дает оснований для вывода о невозможности выполнения работ. По мнению судов, контрагент фактически оказал Обществу услуги по организации работ по дроблению щебня; в решении налогового органа не приведено фактов, свидетельствующих о наличии прямых взаимоотношений налогоплательщика с ООО «Карьер-Сервис».
Между тем изложенные в обжалуемых судебных актах аргументы, обстоятельства и доводы не опровергают вывод Инспекции о создании Обществом формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Принимая обжалуемые решение и постановление, суды основывали свои выводы на выборочной оценке представленных доказательств и ограничились формальной констатацией факта доказанности Обществом обоснованности предъявления к вычету НДС и учета при исчислении налога на прибыль затрат по документам, оформленным с ООО «СК «Гранит Невы».
Как следует из пункта 3 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023 (далее - Обзор), наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций.
Взаимодействие налогоплательщика с юридическими лицами, которые не осуществляют реальной экономической деятельности, направленное на получение необоснованной налоговой выгоды, может служить основанием для доначисления сумм налогов по результатам налоговой проверки, если такие контрагенты в действительности не имели возможности исполнить сделку перед налогоплательщиком (пункт 4 Обзора).
Проведенные Инспекцией мероприятия налогового контроля свидетельствуют, что ООО «СК «Гранит Невы», зарегистрированное в качестве юридического лица 01.12.2015 и поставленное на налоговый учет в Санкт-Петербурге, не имело обособленных подразделений на территории Мурманской области. Основным видом деятельности контрагента заявлено «строительство жилых и нежилых зданий», что не соответствуют характеру работ, являющихся предметом договора с Обществом, притом, что данная компания не являлась членом саморегулируемой организации в области строительства. ООО «СК «Гранит Невы» исключено из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) в связи ликвидацией. В ходе проверки в отношении контрагента установлены признаки, не характерные для организаций, осуществляющих реальную деятельность: «массовый» учредитель/руководитель; ненахождение по адресу регистрации; отсутствие имущества, производственных активов, складских помещений, транспортных средств и необходимых трудовых ресурсов. Анализ движения денежных средств по счету контрагента подтверждает отсутствие у него расходов, характерных для организаций, ведущих обычную финансово-хозяйственную деятельность (на выплату заработной платы, оплату коммунальных услуг, за аренду помещения). Несмотря на то, что контрагент отразил для целей налогообложения хозяйственные операции с Обществом, в книгах покупок за 2017 - 2018 годы ООО «СК «Гранит Невы» заявило ООО «Велес» в качестве основного поставщика, за счет операций с которыми сформирована большая часть (53,9%) налоговых вычетов. Встречная проверка показала, что ООО «Велес» имеет признаки компании, не ведущей реальной экономической деятельности, не исполняющей налоговые обязательства, исключена из ЕГРЮЛ, не имела возможности и не могла осуществлять хозяйственные операции.
В ходе проведенного Инспекцией в порядке статьи 90 НК РФ допроса учредитель и директор ООО «СК «Гранит Невы» Плеханов Е.В. подтвердил ведение финансово-хозяйственной деятельности от лица этой организации и факт выполнения работ для Общества. При этом Плеханов Е.В. заявил, что к работам в качестве субподрядной организации было привлечено ООО «Кировская ПЗК», поскольку ООО «СК «Гранит Невы» самостоятельно не имело возможности исполнить договорные обязательства.
Результаты проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля в отношении ООО «Кировская ПЗК» свидетельствуют о том, что хозяйственные операции между контрагентом Общества и данной организацией фактически не совершались. Дзержинским районным судом города Санкт-Петербурга вынесен приговор в отношении Плетнева Андрея Андреевича (учредитель и руководитель ООО «Кировская ПЗК»), согласно которому Плетнев А.А. через расчетные счета подконтрольных ему организаций осуществлял обналичивание денежных средств.
Делая вывод о том, что все вышеуказанные обстоятельства сами по себе не подтверждают нереальность хозяйственных операций и направленность действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды, суды посчитали, что в настоящем деле отсутствуют убедительные доказательства, позволяющие отнести ООО «СК «Гранит Невы» к категории «технической» компании.
Однако из содержания обжалуемых судебных актов усматривается, что суды в обоснование этого вывода не привели ни одного мотивированного аргумента, опровергающего установленные Инспекцией в ходе проверки обстоятельства, характеризующие ООО «СК «Гранит Невы». Не изложены в оспариваемых судебных актах и выводы, подкрепленные бесспорными доказательствами, подтверждающими, что участие этого контрагента в рассматриваемых хозяйственных операциях носило реальный характер, а не сводилось лишь к оформлению комплекта документов с целью получения Обществом необоснованной налоговой выгоды.
Отклоняя доводы налогового органа, суды посчитали, что отсутствие у контрагента Общества необходимых материальных и трудовых ресурсов для выполнения работ не имеет значения, поскольку ООО «СК «Гранит Невы» фактически оказывало Обществу услуги в организации работ по дроблению щебня, в ходе проверки в распоряжении Инспекции имелись документы, свидетельствующие о выполнении работ ООО «Карьер-Сервис».
Однако суды неправомерно не приняли во внимание, что стоимость выполненного ООО «Карьер-Сервис» объема работ (с учетом использования при производстве работ принадлежащего ему оборудование, которое этой организацией доставлялось на место осуществления работ), значительно ниже стоимости работ (услуг), указанной в первичной документации, оформленной Обществом по сделкам с ООО «СК «Гранит Невы».
Оценка правомерности действий налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления налогоплательщиком своих прав.
Разумные экономические причины поведения, при котором договоры на выполнение работ оформлены с ООО «СК «Гранит Невы», у которого не имелось возможности и ресурсов для производства работ, а не с организаций, обладающей необходимой материально-технической базой, налогоплательщиком не приведены.
Утверждение судов об отсутствии в оспоренном решении указания на какие-либо факты, свидетельствующие о прямых взаимоотношениях Общества с ООО «Карьер-Сервис», опровергается содержанием решения Инспекции и материалами дела.
Как отражено в решении Инспекции, в числе контрагентов Общества значилось ООО «Карьер-Сервис»; в ответ на требование налогового органа данная организация представила заключенный с Обществом договор от 07.11.2016 № 0711/16 на выполнение работ по переработке (дроблению и грохочению) щебня фракции 0-750 мм в щебень фракции 0-180 мм.
Вывод судов о том, что реальность хозяйственных отношений Общества с контрагентом подтверждена показаниями Гладких Николая Васильевича (мастер производственного участка ООО «Карьер-Сервис»), Плясуна Виктора Николаевича (машинист экскаватора Общества), Чечикова Дмитрия Александровича (инженер по организации производства ООО «Карьер-Сервис»), нотариально заверенным протоколом допроса Плеханова Е.В., кассационная инстанция считает несостоятельным.
Акты опроса свидетелей, проведенного адвокатом Галияхметовым Рустамом Робертовичем на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 6 Федерального закона от 31.05.2002 № 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации», суды необоснованно расценили в качестве достоверного доказательства реальности хозяйственных операций.
Показания Гладких Н.В., Плясуна В.А., Чечикова Д.А. не дают убедительных оснований полагать о реальности взаимоотношений Общества со спорным контрагентом, свидетельствуют о производстве работ ООО «Карьер-Сервис».
Опрошенные адвокатом лица в судебном заседании суда первой инстанции участия в качестве свидетелей не принимали, пояснения в установленном порядке в судебном заседании при рассмотрении спора не давали.
Нотариально заверенный протокол допроса Плеханова Е.В. неосновательно принят судами в качестве надлежащего и достоверного доказательства, поскольку нотариус не удостоверяет факты, изложенные в документе, а подтверждает принадлежность подписи на заявлении определенному лицу. При этом показания Плеханова Е.В. противоречат его же показаниям, данным в ходе налоговой проверки.
Из содержания обжалуемых судебных актов не усматривается, что суды проанализировали обстоятельства, связанные с произведенными, по мнению Общества, расчетами с контрагентом за выполненные работы, и аргументировано отклонил довод Инспекции о наличии у Общества кредиторской задолженности в сумме 7 113 713 руб. 45 коп.
Как указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 05.07.2011 № 17545/10, несмотря на то, что Налоговый кодекс Российской Федерации для подтверждения права на применение налоговых вычетов не предусматривает в качестве обязательного условия представление налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату товара (работ, услуг), данные обстоятельства в совокупности с иными, установленными в ходе проверки, свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций налогоплательщика, о направленности его действий на создание бестоварной схемы с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения из бюджета сумм НДС.
В пункте 5 постановления № 53 указано, что в случае наличия особых форм расчетов суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В настоящем деле Общество документально подтвердило факт оплаты работ ООО «СК «Гранит Невы» только в сумме 76 589 768 руб. 95 коп..
На оставшуюся часть задолженности (50 443 713 руб. 45 коп.) по обязательствам, возникшим из договоров с контрагентом, между ООО «СК «Гранит Невы» заключен договор уступки прав (цессии) от 04.06.2018 № 02-УС-У, в рамках которого Обществом в 2019 году перечислено лишь 43 330 000 руб.
Никаких доказательств погашения задолженности Общество в материалы дела не представило.
При таких обстоятельствах следует признать, что суды, принимая обжалуемые судебные акты, основывали свои выводы на выборочной оценке представленных доказательств и ограничились формальной констатацией факта доказанности Обществом реальности осуществления заявленных хозяйственных операций ООО «СК «Гранит Нева».
Учитывая установленные обстоятельства, свидетельствующие о том, что фактически, вопреки сведениям документов Общества, ООО «СК «Гранит Нева» не принимало никакого участия при производстве работ, Инспекция пришла к правомерному выводу о том, что Общество путем привлечения контрагента искусственно создало ситуацию, при которой возникает формальное право на принятие расходов и на применение налоговых вычетов по НДС.
Право на вычет сумм НДС и право на учет расходов по налогу на прибыль организаций могут быть реализованы налогоплательщиком, представившим документы, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, поскольку обязанность подтвердить указанные права лежит на налогоплательщике (пункт 5 Обзора).
Верховный Суд Российской Федерации в пункте 6 Обзора разъяснил, что применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием не осуществляющих экономической деятельности контрагентов (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ), это означает необходимость установления по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из незаконного (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.
Если в последовательность поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) включены не осуществляющие экономической деятельности контрагенты и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком-покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль, и примененных им налоговых вычетов сумм НДС, которая приходится на наценку, добавленную не осуществляющими экономической деятельности контрагентами.
Как следует из оспоренного решения, налоговый орган по итогам проверки произвел расчет налоговых обязательств Общества по НДС и налогу на прибыль по операциям с ООО «СК «Гранит Нева» с учетом сведений и документов, которые позволили выявить, лицо, осуществившее фактическое исполнение обязательств по сделкам - ООО «Карьер-Сервис».
С учетом изложенного выводы судов по рассмотренному эпизоду основаны на неправильном применении норм налогового законодательства применительно к обстоятельствам настоящего дела.
При таком положении у судов первой и апелляционной инстанций не имелось оснований для удовлетворения заявленных требований и признания недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС и налога на прибыль, начисления пеней по эпизоду взаимоотношений налогоплательщика с ООО «СК «Гранит Нева».
Исходя из представленных к проверке документов, Общество в 2019 году в рамках договора поставки от 01.11.2018 № 01-11/18 приобрело у ООО «АСПром» по универсальному передаточному документу (далее - УПД) от 21.03.2019 № УТ-57 товар (два блока синхронизации саморегулируемых роликовых вращателей HGZ-20) на общую сумму 1 000 000 руб., в том числе 166 666 руб. 67 коп. НДС.
По итогам проверки Инспекция пришла к выводу о завышении Обществом расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, ввиду включения в их состав 833 333 руб. затрат по хозяйственным операциям с ООО «АСПром». Также Инспекция признала необоснованным предъявление к вычету 166 667 руб. НДС на основании счетов-фактур, выставленных поставщиком.
По мнению Инспекции, документы, составленные по сделке с поставщиком, носят формальный характер, не сопровождающийся реальными хозяйственными операциями с товаром; заявленный контрагент фактически не принимал никакого участия в сделке купли-продажи ввиду отсутствия необходимых ресурсов для исполнения договорных обязательств; налогоплательщик не представил документы, подтверждающие доставку товара самим ООО «АСПром» или при содействии привлеченного им перевозчика. Помимо прочего налоговый орган указал, что в уточненной налоговой декларации по НДС за I квартал 2019 года ООО «АСПром» отразило «нулевые» показатели, т.е. заявило об отсутствии операций по реализации товаров (работ, услуг) по взаимоотношениям с Обществом. Иными словами, источник возмещения заявленных Обществом налоговых вычетов по НДС по операциям с контрагентом не сформирован.
Удовлетворяя требования Общества, суды исходили из того, что налогоплательщиком подтверждена дальнейшая реализация приобретенного у контрагента товара со значительной наценкой, выручка от продажи товара включена в налоговую базу по НДС и налогу на прибыль, что не оспорено Инспекцией. По мнению судов, в обоснование принятого решения по рассматриваемому эпизоду Инспекция сослалась лишь на несформированный в бюджете источник для возмещения НДС ввиду подачи ООО «АСПром» 06.09.2019 уточненной налоговой декларации по НДС за I квартал 2019 года с «нулевыми» показателями. Однако право на налоговый вычет не может быть связано исключительно с порядком оформления налоговой декларации контрагентом. Суды указали на отсутствие обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности действий налогоплательщика, направленности их на получение необоснованной налоговой выгоды, недоказанность нереальности хозяйственных операций. Апелляционный суд также отметил, что в проверенном периоде ООО «АСПром» было зарегистрировано в качестве юридического лица, осуществляло финансово-хозяйственную деятельность, его численность составляла в 2018 году 7 человек, в 2019 году - 5 человек, имело в собственности транспортные средства, взаимодействовало с различными организациями, основным из которых было ООО «СК Интей», уплатило за 2019 год 917 878 руб. 31 коп. налогов и взносов.
Между тем приведенные в обжалуемых судебных актах аргументы, обстоятельства и доводы свидетельствуют о том, что суды при удовлетворении требований Общества ограничились формальной констатацией факта о реальности взаимоотношений налогоплательщика с ООО «АСПром». В ходе судебного разбирательства судами не установлено и в обжалуемых судебных актах не указаны имеющиеся в материалах дела доказательства, опровергающие выводы Инспекции, положенные в обоснование принятого решения.
Вопреки поддержанной судами позиции налогоплательщика о недоказанности налоговым органом нереальности хозяйственных операций с ООО «АСПром», из материалов дела следует представление налоговым органом в материалы дела достаточных доказательств, подтверждающих указанные в оспариваемом решении обстоятельства.
Как установлено Инспекцией и отражено в решении, ООО «АСПром», зарегистрированное в качестве юридического лица 24.04.2014, исключено 14.01.2021 из ЕГРЮЛ в связи с наличием в реестре недостоверных сведений. Основной вид экономической деятельности названной организации (торговля оптовая прочими бытовыми товарами) не соответствуют предмету договора поставки, заключенному с Обществом. В ЕГРЮЛ 29.12.2020 внесена запись о недостоверности сведений об адресе ООО «АСПром». С момента создания и в период совершения спорных операций данный контрагент не был реальным участником хозяйственных отношений, не имел возможности исполнять обязательства по поставке товара, поскольку не обладал необходимыми для осуществления деятельности материально-техническими ресурсами. Численность работников ООО «АСПром» согласно сведениям по форме 2-НДФЛ в 2017 и 2019 годах составила 0 человек, в 2018 году - 7 человек.
По данным ЕГРЮЛ учредителем ООО «АСПром» с момента создания значился Васько Антон Сергеевич, руководителем с 28.02.2018 являлся Кузьмин Виктор Михайлович. На допрос в налоговый орган Кузьмин В.М. не явился.
Анализ банковских выписок по счету ООО «АСПром» подтверждает отсутствие платежей, связанных с ведением финансово-хозяйственной деятельности, перечислений заработной платы сотрудникам, несение командировочных расходов, на оплату коммунальных услуг, аренду помещения.
С учетом изложенного, материалы проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля подтверждают отсутствие у спорного контрагента объективных условий и реальной возможности для поставки товаров.
Ссылка апелляционного суда на наличие в собственности контрагента транспортных средств не подкреплена конкретными доказательствами и опровергается имеющимися у налогового органа сведениями.
Как указано в решении Инспекции и не опровергнуто материалами настоящего дела, в собственности ООО «АСПром» в период с 21.02.2019 по 04.01.2020 находился только один легковой автомобиль марки SKODA OCTAVIA. Остальные два автотранспортных средств (Мерседес-Бенц SPRINTER CLASSIC 313 CDI и 47052С) были в собственности данной организации только один день, 15.11.2018 и 10.01.2019 соответственно.
Утверждение судов о том, что налогоплательщиком подтверждена дальнейшая реализация приобретенного у контрагента товара со значительной наценкой, выручка от продажи товара включена в налоговую базу по НДС и налогу на прибыль, правового значения не имеет, поскольку в настоящем деле разрешался вопрос, является ли ООО «АСПром» действительным поставщиком заявленного товара.
Вывод судов о том, что в ходе судебного разбирательства не установлено обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности действий налогоплательщика, не опровергает установленный налоговым органом факт того, что Обществом со спорным контрагентом создан формальный документооборот в целях получения необоснованной налоговой выгоды.
В ходе проверки и судебного разбирательства Общество не доказало, что ООО «АСПром» осуществляло заявленные хозяйственные операции, приобретало у сторонних организаций спорный товар и доставило его в адрес налогоплательщика.
Согласно положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации право на вычет НДС может быть реализовано при условии четкой идентификации реального поставщика товара (работы, услуги). У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно контрагентами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги). Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием результата выполненных работ (оказанных услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным исполнителем.
Исходя из требований норм, установленных статьей 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», расходы по налогу на прибыль должны быть документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны.
Обязанность по доказыванию правомерности применения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по хозяйственным операциям с контрагентом, лежит на Обществе, так как частью 1 статьи 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основание своих требований и возражений.
Поскольку заявитель утверждает о поставке товара заявленным поставщиком, то именно Общество в соответствии с требованиями статьи 65 АПК РФ должно представить доказательства, подтверждающие действительное исполнение договорных обязательств.
В настоящем деле вопреки требованиям статьи 65 АПК РФ Общество не доказало обоснованность включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат по документам, оформленным от имени ООО «АСПром» и правомерность предъявления к вычету НДС на основании УПД, оформленного от лица этого поставщика.
Транспортных накладных либо иных документов, подтверждающих факт действительной доставки блоков синхронизации саморегулируемых роликовых вращателей именно от ООО «АСПром» у налогоплательщика не имеется. Об их наличии Общество не заявляло в ходе судебного разбирательства.
Изложенный в обжалуемых судебных актах вывод о том, что Обществу отказано в праве на налоговый вычет по НДС исключительно по тому основанию, что в бюджете не сформирован источник вычета (возмещения) сумм НДС, заявленного налогоплательщиком, кассационная инстанция несостоятельным.
При оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, к обстоятельствам, подлежащим установлению помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 № 305-ЭС19-16064).
Изложенный выше правовой подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.11.2020.
При этом, как указано в абзаце 8 пункта 1 Обзора, не исключается отказ в праве на налоговый вычет, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС.
В настоящем деле налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих не только о том, что экономический источник вычета (возмещения) НДС в бюджете не создан, но и подтверждающих отсутствие реальных взаимоотношений Общества с контрагентом.
Как выяснено Инспекцией и не оспорено Обществом, сделка с поставщиком являлась разовой; в период взаимодействия с налогоплательщиком поставщик не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения договора; реальность доставки товара при участии и/или содействии ООО «АСПром» документально не подтверждена; контрагент представил уточненную декларацию с нулевыми показателями, указывающую на отсутствие совершенных с Обществом операций, т.е. в бюджете не сформировался источник вычета НДС, заявленного Обществом в спорный период.
Доказательств иного из обжалуемых судебных актов не усматривается.
Таким образом, вопреки позиции судов, совокупная оценка представленных в материалы дела доказательств и выявленных в результате налоговой проверки обстоятельств, дает основание для вывода, что участие ООО «АСПром» в сделке носило искусственный характер и сводилось лишь к оформлению комплекта документов с целью получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
С учетом изложенного у судов первой и апелляционной инстанций не имелось оснований для удовлетворения заявленных требований и признания недействительным решений Инспекции в части доначисления НДС, начисления пеней и штрафа по взаимоотношениям с ООО «АСПром».
По итогам проверки Инспекция признала необоснованным предъявление Обществом к вычету 30 508 руб. НДС по счету-фактуре от 17.10.2017 № 4623, выставленному ООО «ПК «Пирамида», и 40 925 руб. по счетам-фактурам от 29.06.2019 № УТ-696, от 04.05.2019 № УТ-45, составленным ООО «СК Интей».
В результате контрольных мероприятий установлено, что согласно разделу 9 «Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период» налоговой декларации по НДС, поданной ООО «ПК «Пирамида», покупателем товара по счету-фактуре от 17.10.2017 № 4623 является не Общество, а иное лицо - ООО «Проминвестсервис».
Также Инспекцией выяснено, что в уточненной налоговой декларации (корректировка 5) от 13.08.2020 ООО «СК Интей» отражены нулевые показатели, реализация Обществу не отражена; источник для вычета НДС не сформирован.
Указанный контрагент документально не подтвердил наличие финансово-хозяйственных отношений с Обществом, ООО «СК Интей» 18.01.2021 исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием в реестре сведений, в отношении которых внесена запись о недостоверности.
Как следует из материалов дела и установлено апелляционным судом, суд первой инстанции вопреки требованиям статьи 170 АПК РФ не привел в решении обоснования удовлетворения требования Общества в части эпизода, связанного с взаимоотношениями с ООО «ПК «Пирамида» и ООО «СК Интей».
Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что данное обстоятельство не привело к принятию неправильного судебного акта.
Рассмотрев дело по имеющимся доказательствам, суд апелляционной инстанции посчитал, что мотивы, по которым налоговый орган отказал в применении налоговых вычетов, не могут служить основанием для отказа в праве на налоговый вычет. По мнению суда, в оспариваемом решении отсутствует опровержение фактического приобретения Обществом у контрагентов товаров (работ, услуг). При этом суд отметил, что выявленные Инспекцией расхождения явились следствием ошибок контрагентов в отражении операций в книге продаж и налоговой декларации.
Между тем суд апелляционной инстанции не учел следующее.
Статья 171 НК РФ направлена на реализацию налогоплательщиками права на применение вычетов по НДС и действует во взаимосвязи с нормативным правилом, согласно которому не допускается уменьшение суммы налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1 статьи 54.1 данного Кодекса)
Для принятия налоговых вычетов подтверждения лишь факта наличия товара недостаточно, так как в силу положений статей 169 и 171 НК РФ налогоплательщиком должны быть представлены надлежащим образом оформленные первичные документы по сделке с конкретным контрагентом, а также доказательства, подтверждающие реальное исполнение такой сделки.
Соответственно, именно Общество, предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентом, должно доказать как факт реального приобретения товара (работ, услуг), так и то, что товар (работы, услуги) приобретены непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ, пункт 1 постановления № 53).
Результаты мероприятий налогового контроля подтверждают, что в налоговой отчетности ООО «СК Интей» не отражены сведения, касающиеся операций по реализации товаров (работ, услуг) в адрес Общества. Из сведений, содержащихся в разделе 9 налоговой декларации ООО «ПК «Пирамида», также следует неосуществление этой организации операций по представленному Обществом счету-фактуре.
Обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (статья 68 АПК РФ).
В настоящем деле первичную документацию, подтверждающую действительную поставку товара (выполнение работ, оказание услуг), поименованных в счетах-фактурах от 17.10.2017 № 4623, от 29.06.2019 № УТ-696, от 04.05.2019 № УТ-45, ООО «ПК «Пирамида» и ООО «СК Интей», Общество в материалы дела не представило.
Поддержанный судом апелляционной инстанции довод Общества о наличии ошибок контрагентов в отражении операций в книге продаж и налоговой декларации носит предположительный характер и документально не подтвержден.
Суд первой инстанции в решении от 10.11.2023 не привел подтвержденные соответствующими доказательствами обстоятельства, которые позволили прийти к выводу о том, что реальность хозяйственных отношений с контрагентами Обществом документально подтверждена.
Из содержания обжалуемого постановления также не усматривается установление апелляционным судом обстоятельств, свидетельствующих о том, что фактическое участие ООО «ПК «Пирамида» и ООО «СК Интей» в хозяйственных операциях нашло подтверждение при рассмотрении дела.
На основании изложенного следует признать, что выводы судов о незаконности решения Инспекции в части доначисления НДС, начисления пеней и штрафа по данному эпизоду не основаны на нормах законодательства.
В силу части 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены кассационным судом решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.
Согласно пункту 2 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.
Поскольку судами фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, однако неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, отменить обжалуемые судебные акты и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
п о с т а н о в и л :
решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.11.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2024 по делу № А56-57615/2023 отменить.
В удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью «Универсал север» требований отказать.
|
Разработка сайта: