Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Корабухиной Л.И., Родина Ю.А.,
при участии от общества с ограниченной ответственностью «Балтийский продукт» Шишко И.В. (доверенность от 22.04.2024), Павленка В.С. (доверенность от 22.04.2024), от Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области Вексне В.А. (доверенность от 01.08.2024 № 32-07/47479), Филатовой О.В. (доверенность от 14.05.2024 № 32-07/30679),
рассмотрев 19.11.2024 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 16.01.2024 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2024 по делу № А21-6669/2023,
у с т а н о в и л:
Общество с ограниченной ответственностью «Балтийский продукт», адрес: 236038, Калининград, ул. Ю. Гагарина, д. 58, лит. Д1, офис 2, ОГРН 1033902820038, ИНН 3906112904 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области, адрес: 236017, Калининград, Каштановая аллея, д. 28, ОГРН 1043902500069, ИНН 3905012784 (далее - Управление), от 27.01.2023 № 1948 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом изменений, внесенных решением Межрегиональной инспекции ФНС России по Северо-Западному федеральному округу от 10.05.2023 № 08-19/1837@).
Решением суда первой инстанции от 16.01.2024, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 03.06.2024, заявленные требования удовлетворены.
В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 16.01.2024 и постановление от 03.06.2024, принять по делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Как указывает податель кассационной жалобы, Общество в 2018 - 2020 годах неправомерно предъявило к вычету налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по хозяйственным операциям с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) «Торговый дом «Продукты» (далее - Торговый дом), «Развитие», «Мясокомбинат «Альмак» (далее - Мясокомбинат); данные общества зависимы от Общества и подконтрольны ему, входят в группу компаний «АЛЬМАК». Управление настаивает на том, что ООО «Развитие» и Торговый дом использованы Обществом для приобретения сырья у организаций, применяющих специальные налоговые режимы и не являющихся плательщиками НДС, заявляет о целенаправленном включении контрагентов в цепочку поставки товара в целях получения Обществом необоснованной налоговой выгоды. По мнению Управления, у Общества также не имеется права на предъявление к вычету сумм НДС по операциям приобретения оборудования у ООО «Развитие» и Мясокомбината, спорное оборудование фактически ранее использовалось Мясокомбинатом для выпуска продукции, его собственником являлось ООО «Мир-1», применяющее упрощенную систему налогообложения (далее - УСН). Управление считает, что при рассмотрении спора суды отдали предпочтение пояснениям учредителя ООО «Мир-1» Павленка Виталия Сергеевича и соглашению о расторжении договора купли-продажи от 09.03.2017, заключенного Мясокомбинатом и ООО «Мир-1». В ходе выездной проверки в ответ на требование налогового органа руководитель ООО «Мир-1» Гаврилин Евгений Леонидович подтвердил совершение указанной сделки, получение оборудования и передачу его в аренду Мясокомбинату, банковской выпиской подтверждено перечисление ООО «Мир-1» 20 000 000 руб. в счет оплаты оборудования и поступление арендных платежей. Помимо прочего Управление выражает несогласие с выводом судов о неправомерности расчета налоговым органом наценки по сырью, приобретенному через ООО «Развитие» и Торговый дом, а именно с разбивкой на иную и инвестиционную деятельность в процентном отношении к доходам (выручке) по иной и инвестиционной деятельности.
В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.
В судебном заседании представители Управления поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представители Общества возражали против ее удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Межрайонная инспекция ФНС России № 9 по городу Калининграду, правопреемником которой в связи с реорганизацией в форме присоединения с 29.08.2022 является Управление, на основании решения от 29.12.2021 № 14 провела в отношении Общества выездную налоговую проверку за 2018-2020 годы. По результатам проверки составлены акт от 24.08.2022 № 6161 и дополнение от 24.11.2022 № 18 к акту. Материалы проверки с учетом возражений налогоплательщика рассмотрены Управлением, которое 27.01.2023 приняло решение № 1948 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Данным решением Обществу доначислено 21 138 348 руб. НДС за I-IV кварталы 2018 - 2019 годов, I, III, IV кварталы 2020 года, 1 480 245 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2018 - 2019 годы, Общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС за 2020 год в виде 844 708 руб. 80 коп. штрафа, за неуплату налога на прибыль за 2019 год в виде 333 руб. 70 коп. штрафа (с учетом снижения налоговым органом в 4 раза начисленных Обществу штрафов).
Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по Северо-Западному федеральному округу от 10.05.2023 № 08-19/1837@ (с учетом письма от 30.05.2023 № 08-20/2148@) решение Управления отменено в части доначисления 234 676 руб. 67 коп. НДС за II-III кварталы 2018, I квартал 2020 года, привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде 9906 руб. 67 коп. штрафа; в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.
Не согласившись с решением Управления (в редакции решения от 10.05.2023 № 08-19/1837@), Общество оспорило его в судебном порядке.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, установила следующее.
В проверенном периоде основным видом деятельности Общества являлось производство продукции из мяса убойных животных и птиц (код по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности: далее - ОКВЭД - 10.13). Изготовленную из закупленного у поставщиков сырья мясную продукцию Общество реализовывало через розничные и сетевые магазины, продовольственные рынки в Калининграде и Калининградской области, а также покупателям в иных регионах Российской Федерации.
Общество входит в группу компаний «АЛЬМАК», состоящую из взаимосвязанных и взаимозависимых юридических лиц: акционерного общества (далее - АО) «Альмак-плюс», являющегося собственником помещения и оборудования по адресу: Калининград, ул. Ю. Гагарина, д. 58; ООО «Свиноводческий комплекс «Гурьевский» и ООО «Ферма», занимающихся разведением и выращиванием свиней; ООО «Мир», оказывающего услуги по убою свиней; ООО «Магазин», ООО «Развитие», ООО «ТД «Гагаринский», осуществляющих продажу мясной продукции. Производство мясной продукции с момента создания до августа 2019 года осуществлял Мясокомбинат, с сентября 2019 года производственным процессом занимается Общество. По данным интернет-сайта группа компаний «АЛЬМАК» позиционирует себя как единую группу компаний, осуществляющих выращивание и убой свиней, производство мясной продукции и ее реализацию в магазины и сети Калининграда, Калининградской области и других регионов.
Исходя из представленной к проверке первичной документации, в т.ч. книг покупок Общества за 2018 - 2020 годы, в которых были указаны реквизиты счетов-фактур, выставленных Торговым домом и ООО «Развитие» по операциям поставки сырья (полутуш свиных, свиной грудинки, карбоната, говядины охлажденной, куриных грудок, окороков, соли, сахара, овощей, специй и т.д.), в 2018 - 2019 годах Общество приобрело у Торгового дома по договору поставки от 07.05.2018 № 07-05/18 сырья на 175 125 990 руб. 56 коп., включая 16 643 603 руб. 99 коп. НДС, в 2019 - 2020 годах закупило на основании товарных накладных у ООО «Развитие» сырья на 1 524 693 руб. 65 коп., в том числе 138 177 руб. 94 коп. НДС.
По итогам проверки Управление пришло к выводу, что Общество незаконно включило в состав вычетов 9 425 433 руб. НДС по документам Торгового дома и 4690 руб. НДС по документам ООО «Развитие».
Как указало Управление, в ходе проверки не подтвержден факт реальности взаимоотношений Общества с контрагентами, установлено создание формального документооборота по сделкам; фактически поставка сырья на склад Общества осуществлена юридическими лицами, применяющими специальные режимы налогообложения и не являющимися плательщиками НДС, напрямую.
Как следует из оспоренного решения, Управление установило реальных поставщиков сырья, приняло довод налогоплательщика о необходимости при расчете наценки учитывать убойный выход сырья и произведенные расходы, пересчитало наценку, добавленную спорную поставщиками, и установило разницу между «входным» и начисленным поставщиками НДС.
При определении действительных налоговых обязательств Общества по операциям с ООО «Развитие» налоговый орган исключил из состава налоговых вычетов сумму, приходящуюся на наценку, установленную поставщиком к цене приобретения этого товара у ООО «ПСП-2».
По взаимоотношениям с Торговым домом Управление выяснило, что его налоговые обязательства сформированы исходя из документов, оформленных с «проблемными» контрагентами, на втором звене возникает «налоговый разрыв» по НДС, что свидетельствуют о фактах неуплаты НДС. Поскольку в бюджете не сформирован источник вычета (возмещения) НДС, заявленного Обществом, Торговый дом подконтролен Обществу и осуществлял деятельность исключительно в интересах группы компаний «АЛЬМАК», Управление посчитало, что у налогоплательщика отсутствует право на вычет в размере несформированного источника НДС (вида «разрыв»).
Требования Общества в части доначисления НДС по эпизодам взаимоотношений налогоплательщика с ООО «Развитие» и Торговым домом, суды удовлетворили ввиду реальности хозяйственных операций по приобретению Обществом сырья у названных поставщиков.
Как указали суды, в период взаимоотношений с Обществом Торговый дом был действующим юридическим лицом с основным видом деятельности «торговля оптовая продуктами из мяса и мяса птицы» (код ОКВЭД 46.32.2), применял общую систему налогообложения, имел значительный штат; весь объем поставленного сырья отражен в налоговой и бухгалтерской отчетности, полностью оплачен; в проверенном периоде Торговый дом имел финансово-хозяйственные отношения не только с Обществом, но и с иными покупателями; по данным налоговых деклараций по НДС Торговый дом исчислил и уплатил в бюджет 1 373 847 руб. налога, в связи с чем является неосновательным утверждение налогового органа о том, что в бюджете не сформирован источник возмещения НДС. Суды также признали несостоятельным и отклонили доводы Управления о поступлении сырья напрямую на склад Общества, взаимозависимости контрагента и Общества.
Установив факт регистрации ООО «Развитие» в качестве юридического лица, наличие у него значительных уставного капитала и штата, заключение с АО «Альмак-плюс» договора аренды нежилого помещения по адресу: Калининград, ул. Ю. Гагарина, д. 58, отсутствие доказательств зависимости от Общества и поставки сырья Обществу напрямую ООО «ПСП-2», суды констатировали отсутствие у налогового органа правовых основания для доначисления НДС.
Кассационная инстанция считает, что суды при принятии обжалуемых судебных актов по рассмотренным эпизодам ограничились формальным выводом о наличии у Общества права на предъявление к вычету НДС по документам, оформленным со спорными контрагентами.
В пункте 1 статьи 171 НК РФ закреплено право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты. Реализация данного права связана с соблюдением установленного федеральным законодателем порядка применения соответствующих налоговых вычетов, предполагающего соблюдение налогоплательщиком необходимых условий их применения (статья 172 НК РФ).
Применение налогоплательщиками - покупателями товаров (работ, услуг) налоговых вычетов по НДС влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53).
Как следует из пункта 3 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации (далее - ВС РФ) 13.12.2023 (далее - Обзор), наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций.
Право на вычет сумм НДС может быть реализовано налогоплательщиком, представившим документы, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, поскольку обязанность подтвердить указанное право лежит на налогоплательщике (пункт 5 Обзора).
Не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени, притом что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект (абзац седьмой пункта 4 Обзора).
При принятии оспоренного решения Управление исходило из создания налогоплательщиком формального документооборота с целью завышения налоговых вычетов по НДС (с учетом установленных налоговым органом фактов зависимости контрагентов от Общества и их подконтрольности ему), выразившегося в привлечении контрагентов, использовавших общую систему налогообложения, для минимизации налогообложения по операциям приобретения сырья у реальных поставщиков, не являющихся плательщиками НДС.
Из обжалуемых судебных актов не усматривается, что суды проанализировали отраженные в оспоренном решении Управления обстоятельства, характеризующие контрагентов, и аргументированно отклонили довод налогового органа о том, что налогоплательщик создал искусственную схему хозяйственных отношений.
Управление, установив, что ООО «Развитие», зарегистрированное в качестве юридического лица 25.10.2017, 18.08.2022 исключено из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - Реестр) ввиду недостоверности сведений, содержащихся в Реестре, пришло к выводу о формальном представлении налогоплательщиком документов по операциям с этим обществом. Учредителями ООО «Развитие» являлись ООО «Свиноводческий комплекс «Гурьевский» и АО «Альмак-плюс», руководителем с 25.10.2017 по 01.08.2018 - Павленок Ксения Александровна (директор Общества), с 02.08.2018 директором значился Прокопьев Сергей Владимирович. В Реестр 08.10.2021 внесена запись о недостоверности сведений о юридическом адресе ООО «Развитие». Общество и ООО «Развитие» фактически располагались и вели деятельность по одному адресу, использовали для представления отчетности и осуществления платежей через банк одни и те же IP-адреса. Сотрудники ООО «Развитие» получали доход от юридических лиц, входящих в группу компаний «АЛЬМАК». Из показаний Прокопьева С.В. следует, что он не владеет информацией об обстоятельствах поставки и доставки Обществу сырья, у ООО «Развитие» не имеется складских помещений. Анализ банковской выписки по счетам ООО «Развитие» свидетельствует о перечислении Потешнову Виктору Александровичу, который был учредителем и руководителем Общества, а также на счета «проблемных» ООО «Орион», ООО «Альфагрупп» денежных средств в виде займа.
В решении Управления отражено, что документы, полученные от реального поставщика (ООО «ПСП-2»), подтверждают доставку сырья на склад Общества, цена приобретения товара у ООО «ПСП-2» составляла для ООО «Развитие» от 90 руб. до 104 руб. 50 коп. (с НДС) за 1 кг, в то время как цена продажи этого же товара Обществу - от 125 руб. 50 коп. до 142 руб. (с НДС) за 1 кг.
Материалы проведенных Управлением в отношении Торгового дома мероприятий налогового контроля подтверждают, что эта организация (прежнее наименование - ООО «Альмак мясопродукт-2») была зарегистрирована в Реестре в качестве юридического лица 27.01.2014, 30.12.2019 исключена из Реестра по причине ликвидации по решению учредителя. По данным Реестра с 19.01.2017 по 26.08.2019 учредителем и руководителем Торгового дома был Кроитору Геннадий Георгиевич, который значился также учредителем/руководителем ООО «Свиноводческий комплекс «Гурьевский», ООО «Партком».
Согласно выпискам о движении денежных средств по расчетным счетам Торгового дома поступавшие от Общества денежные средства перечислялись на счета ООО «Партком» как оплата по агентскому договору от 09.01.2017 № 06-01/17.
В ходе налоговой проверки Управление выяснило, что ООО «Партком» направляло полученные от Торгового дома денежные средства на счета организаций и индивидуальных предпринимателей, которые не являлись плательщиками НДС, в частности АО «Правдинское свинопроизводство», ООО «Ферма» в качестве платы за сырье; приобретенные у данных поставщиков свиньи живые убойные доставлялись до бойни ООО «Мир» и индивидуального предпринимателя Погорелова И.Н., а после убоя сырье напрямую поступало на склад Общества, где его получали сотрудники Гавриков Виталий Олегович и Осокина Виктория Николаевна.
Полученная Инспекцией от поставщиков второго звена (ООО «Магнит плюс», ООО «Соло», ООО «Омега Фуд Сервис» и др.) документация также свидетельствует о доставке сырья (свиной грудинки, говядины охлажденной, окороков куриных, соли, сахара, овощей, специй, упаковки) напрямую на склад Общества без участия Торгового дома или ООО «Партком». Кроме того, факт поставки товара на склад по адресу: Калининград, ул. Ю. Гагарина, д. 58, усматривается из данных, отраженных в ветеринарных свидетельствах, показаний опрошенных в ходе проверки сотрудников Общества.
Проведя анализ цен, по которым Общество покупало сырье у Торгового дома и реальных поставщиков, Управление выяснило, что стоимость приобретения сырья у зависимого от Общества Торгового дома в 1,2 - 1,6 раза выше стоимости его приобретения последним, в том числе через ООО «Партком», у реальных поставщиков.
Среди прочего Управление отметило, что Торговый дом является зависимым от Общества лицом, руководство и контроль за банковскими операциями Торгового дома осуществляли сотрудники Общества, которые использовали один и тот же IP-адрес при осуществлении расчетов и управлении банковскими операциями, при сдаче налоговой (бухгалтерской) отчетности.
Проанализировав данные налоговых деклараций Торгового дома по НДС за проверенные периоды, Управление установило несформированность в бюджете источника для возмещения НДС; в налоговой отчетности Торговый дом заявил в качестве поставщиков второго звена ООО «Айсберг», ООО «Престиж», ООО «Промторг», ООО «Просторцентр», ООО «Сервисное обслуживание и комплектация», которым по данным банковских выписок денежные средства в счет оплаты сырья не перечислялись. Заявленные поставщики второго звена обладают признаками формальных компаний, исключенных из Реестра в связи с недостоверностью сведений в Реестре, не имели возможности осуществлять хозяйственные операции.
Установленные в ходе проверки обстоятельства, как утверждает Управление, не позволяют расценить действия Общества в рамках спорных хозяйственных операций как совершенные с намерением получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а не с получением исключительно налоговой выгоды.
В нарушение требований части 2 статьи 65, части 1 статьи 168 и части 4 статьи 170 АПК РФ приведенные доводы остались без должного внимания судов, несмотря на то что имели значение для правильного разрешения спора.
Суды не привели оснований, по которым не приняли утверждение налогового органа о целенаправленном вовлечении Торгового дома, ООО «Развитие», ООО «Партком» в отношения с Обществом в качестве номинальных посредников, через которых формировалась основная наценка на сырье, притом что реальными поставщиками сырья выступали организации, не являющиеся плательщиками НДС. Более того, суды надлежащим образом не проверили и не исследовали доводы Управления, касающиеся зависимости вышеназванных юридических лиц от Общества.
Согласно правовой позиции, отраженной в пункте 34 Обзора судебной практики ВС РФ № 2(2021), утвержденного Президиумом ВС РФ 30.06.2021, применение налоговых вычетов НДС не допускается, если налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).
Как указано в Постановлении № 53, в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано в случаях, когда налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, в силу того, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц ведется преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Как следует из определения Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 (далее - определение № 307-ЭС19-27597), отказ в праве на вычет «входящего» НДС обуславливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога; при этом необходимо учитывать, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.
При этом, как указано в абзаце 8 пункта 1 Обзора, не исключается отказ в праве на налоговый вычет, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС.
Обжалуемые судебные акты приняты без учета приведенных разъяснений и правовой позиции ВС РФ, а правильность определения налоговых обязательств Общества по НДС не была предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций, что является основанием для отмены решения от 16.01.2024 и постановления от 03.06.2024.
Основанием доначисления Обществу по взаимоотношениям с Торговым домом и ООО «Развитие» 1 476 908 руб. и 3337 руб. налога на прибыль за 2018 и 2019 годы послужил вывод Управления об использовании Обществом сырья в иной и инвестиционной деятельности; доказательств обратного Управление не представило. Суды отметили также, что расчет Управлением налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль за 2018 год с использованием наценки по сырью «грудинка свиная» сделан без учета цены приобретения этого сырья у ООО «Мираторг-Калининград», что противоречит книгам покупок Торгового дома за 2018 год.
Выводы судов по данному эпизоду не подкреплены имеющимися в материалах дела доказательствами, опровергаются обстоятельствами, установленными Управлением в ходе проверки.
Как следует из материалов дела, являясь резидентом Особой экономической зоны в Калининградской области и реализуя инвестиционный проект, Общество в проверенном периоде осуществляло как основную деятельность по реализации этого проекта, так и иную хозяйственную деятельность; в соответствии с требованиями статьи 288.1 НК РФ вело раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности.
Исходя из представленных к проверке документов сырье «грудинка свиная», «полутуша свиная», заявленное как приобретенное у Торгового дома, налогоплательщик в 2018 году отражал на счетах 10.01 «Материалы по иной деятельности», 10.02 «Материалы по инвестиционной деятельности», распределял на счета 20.01.1 «Основное производство по иной деятельности», 20.01.2 «Основное производство по инвестиционной деятельности».
Представленные Обществом документы по раздельному учету доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта и при осуществлении иной деятельности, также подтверждают, что в 2019 году сырье «грудинка свиная» распределялось по видам деятельности.
В ходе проверки Управление установило, что в отношении приобретенных у Торгового дома в 2018 году говядины охлажденной, соли нитритной и других товаров раздельный учет с отнесением на затратные счета по видам осуществляемой деятельности Обществом не велся. Карточку счета 10.01 по сырью «полутуша свиная» за 2019 год к проверке Общество не представило.
Управление осуществило расчет наценки по сырью «грудинка свиная», «полутуша свиная» с распределением расходов по приобретению этого сырья на иную и инвестиционную деятельность в процентом отношении к доходам (выручке) по осуществляемым Обществом видам деятельности.
Из оспоренного решения усматривается, что налоговый орган при расчете разницы цены приобретения и цены реализации по сырью «грудинка свиная» принял во внимание цену, по который Торговый дом приобрел этот товара у ООО «Корнево» и ООО «Ферма», отклонил ссылку Общества на приобретение товара у ООО «Мираторг-Калининград». Как указало Управление, сырье, цены по которому учтены налогоплательщиком при расчете наценки в 2018 году, Торговый дом приобрел, а Общество использовало при производстве мясной продукции в 2017 году; сырье «грудинка свиная н/к н/ш» закуплено у ООО «Мираторг-Калининград» в ноябре 2018 года, соответственно, не могло быть реализовано Обществу в апреле 2018 года.
В связи с неведением в 2019 году раздельного учета расходов по сырью «полутуша свиная» наценка, приходящаяся на сырье, приобретенное по документам через ООО «Развитие», отнесена Управлением к расходам по иной деятельности Общества, облагаемой налогом на прибыль.
Вопреки выводам судов, установленные в ходе проверки и подтвержденные соответствующими доказательствами обстоятельства не подтверждают довод Общества о том, что сырье, приобретенное через Торговый дом и ООО «Развитие», связано исключительно с инвестиционной деятельностью.
В обжалуемых судебных актах не приведены конкретные доказательства, которые позволяют сделать вывод о том, что расходы на приобретение сырья могут быть отнесены к инвестиционной деятельности, а не должны распределяться пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.
Утверждение судов о неверном расчете Управлением наценки по сырью «грудинка свиная» ввиду непринятия цены приобретения этого сырья у ООО «Мираторг-Калининград» надлежащим образом не аргументировано, не подкреплено конкретными счетами-фактурами, реквизиты которых отражены в книге покупок Торгового дома за 2018 год.
Поскольку суды не установили имеющие существенное значение для разрешения спора фактические обстоятельства дела, не проверили расчет налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль, следует признать, что выводы судов являются недостаточно мотивированными и обоснованными, поэтому судебные акты по данному эпизоду в соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ подлежат отмене.
Согласно представленным к проверке документам Общество приобрело у ООО «Развитие» по договору поставки от 31.08.2020 № 31-08/2020 оборудование (устройство для приготовления рассола TURBO+VENTURI, кран-балку для загрузки клетей с мясом в печи, варочные котлы, накопительный бункер для подачи в термоформовочную машину, бак технологический, пресс для открывания и закрывания клетей, подъемники-опрокидыватели, упаковочную машину модели EVC-27 с ленточным транспортером RMT) общей стоимостью 24 150 000 руб., в том числе 4 026 666 руб. 70 коп. НДС; по договору поставки от 18.02.2020 № 18/02/20 - машину для нарезки шпика HOLAC CUBIXX 100L стоимостью 686 200 руб., в том числе 114 066 руб. 67 коп. НДС; по договору поставки от 02.12.2020 № 02-12/20 24 - клети для мультиформ для бекона на 8 уровней стоимостью 15 405 600 руб., включая 2 567 600 руб.; по договору поставки от 30.12.2020 № 30-12/20 - упаковочную машину R240 Multivac стоимостью 10 500 000 руб.
Кроме того, исходя из документов Общества в 2019 году налогоплательщик по договору купли-продажи от 23.05.2019 приобрел у ООО «Мясокомбинат «Изобильный» (прежнее наименование - Мясокомбинат) оборудование (универсальные камеры копчения AIRMASTER, термоформовочную машину MOBI, барабаны Мацерации) общей стоимостью 8 693 143 руб., включая 1 448 857 руб. НДС.
По итогам проверки Управление признало необоснованным предъявление к вычету НДС на основании счетов-фактур, выставленных названными контрагентами при совершении спорных хозяйственных операций.
По мнению Управления, документы, составленные налогоплательщиком и его поставщиками, носят формальный характер, не сопровождаются реальными хозяйственными операциями с оборудованием; в действительности оборудование всегда находилось по адресу: Калининград, ул. Ю. Гагарина, д. 58, и использовалось при производстве мясной продукции как Мясокомбинатом, так и Обществом; в ходе проверки не нашел подтверждения факт приобретения ООО «Развитие» оборудования, реализованного Обществу.
При этом Управление, установив, что реальным поставщиком машины для нарезки шпика HOLAC CUBIXX 100L выступало ООО «Барс», которое продало данное оборудование за 90 000 руб., включая 15 000 руб. НДС, подтвердило право Общества на предъявление к вычету 15 000 руб. НДС в I квартале 2020 года.
Суды подтвердили право Общества на предъявление к вычету НДС по взаимоотношениям с ООО «Развитие», ООО «Мясокомбинат «Изобильный», поскольку посчитали реальными хозяйственные операции Общества с контрагентами и недоказанным Управлением довод о нахождении спорного оборудования на производственных площадях до начала осуществления Обществом его деятельности. Суды также исходили из того, что оборудование ООО «Развитие» приобрело у ООО «Альфагрупп», ООО «Орион», договор купли-продажи между Мясокомбинатом и ООО «Мир-1» расторгнут.
Кассационная инстанция считает, что изложенные в обжалуемых судебных актах аргументы, обстоятельства с бесспорностью не опровергают довод Управления о фактическом создании Обществом с контрагентами формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды, не подтверждают реальность заявленных хозяйственных операций.
Исходя из пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ условием применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком применены налоговые вычеты.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ, пункт 1 Постановления № 53).
Применительно к налоговым правоотношениям в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ и корреспондирующих данной норме положений статей 169, 171 - 172 НК РФ именно на налогоплательщике лежит бремя документального подтверждения обоснованности уменьшения им налоговой обязанности в связи с совершением соответствующих операций. В ходе налоговой проверки указанная обоснованность может быть поставлена под сомнение с учетом иных подходов к толкованию норм налогового законодательства и установленных налоговым органом фактов, свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на создание искусственных условий для уменьшения налоговой обязанности и о нарушении такими действиями принципа экономической оправданности.
Как видно из материалов дела и установлено Управлением, Общество зарегистрировано в Реестре 02.09.2003, его учредителями были Царева Евгения Борисовна (с 14.01.2016 по 19.12.2017) и Потешнов В.А. (с 30.06.2010 по 13.01.2016), являвшийся также до 28.11.2016 директором юридического лица.
С 2018 года Общество изготавливает мясную продукцию на арендованной у АО «Альмак-плюс» производственной территории по адресу: Калининград, ул. Ю. Гагарина, д. 58, с использованием собственного и арендованного оборудования; до сентября 2019 года Общество передавало часть мясного сырья на переработку на давальческой основе Мясокомбинату, затем стало самостоятельно осуществлять весь производственный процесс.
Учредителями АО «Альмак-плюс» являются Потешнов В.А. и Царева Е.Б.
Ранее производством мясной продукции на указанной территории занимался Мясокомбинат, сменивший 26.11.2019 наименование на ООО «Мясокомбинат «Изобильный» и исключенный из Реестра 18.01.2022 как недействующее юридическое лицо.
По данным Реестра, имеющимся в свободном доступе, с 25.02.2016 по 11.10.2018 учредителями Мясокомбината являлись Потешнов В.А. и Царева Е.Б., учредителем и директором с 12.10.2018 по дату исключения из Реестра (18.01.2022) значился Пыхтеев Сергей Владимирович.
По договору от 21.08.2019 № 21-08/2019 Мясокомбинат передал Обществу на срок до 31.10.2027 исключительное право на товарный знак «Almak АЛЬМАК» в отношении произведенной продукции, а по договору от 21.08.2019 № 22-08/2019 исключительное право на промышленный образец - упаковку, патент на которую зарегистрирован 07.06.2019.
Таким образом, до момента исключения Мясокомбината из Реестра на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (далее - Закон № 129-ФЗ) как фактически недействующей организации был осуществлен постепенный перевод бизнеса по производству мясной продукции на Общество.
В ходе проверки Управление установило, что в соответствии с договором аренды от 20.05.2016 № 13-05/16, заключенным Мясокомбинатом и АО «Альмак-плюс», в аренду были переданы 79 единиц промышленного оборудования, включая варочные котлы, линии вакуумной упаковки, технологические баки.
Согласно договору купли-продажи от 09.03.2017 Мясокомбинат продал ООО «Мир-1» 81 единицу оборудования, в т.ч. универсальные камеры копчения, термоформовочную машину, накопительные бункеры для подачи в термоформовочную машину, конвейерные линии, клети для мультиформ для бекона, для варки, технологические баки, подъемники-опрокидыватели и т.д., общей стоимостью 36 196 288 руб. 46 коп. (без НДС). В свою очередь ООО «Мир-1» по договору аренды от 10.03.2017 передало данное оборудование Мясокомбинату.
По итогам проверки Управление пришло к выводу, что хозяйственные операции Общества с ООО «Развитие», ООО «Мясокомбинат «Изобильный», связанные с поставкой оборудования, оформлены с целью неправомерного включения в состав налоговых вычетов сумм НДС. Как указало Управление, при оформлении сделки с ООО «Мир-1», применяющим УСН, Общество не смогло бы воспользоваться правом на предъявление к вычету НДС; продажа оборудования связана с переводом бизнеса Мясокомбината на Общество, которое является фактическим правопреемником Мясокомбината; спорное оборудование оставалось на месте, использовалось для производства продукции как Мясокомбинатом, так и Обществом.
Поставив под сомнение реальность финансово-хозяйственных операций по приобретению Обществом оборудования у ООО «Развитие», ООО Мясокомбинат «Изобильный», Управление провело сравнительный анализ приобретенного Обществом оборудования и того оборудования, которое ранее использовалось Мясокомбинатом. Соответствующие сведения приведены, в частности, в оспоренном решении, в письменных пояснениях от 12.12.2023, в их подтверждение Управление сослалось на оборотно-сальдовые ведомости по счету 90.01.1, карточку счета 10.01. В письменных пояснениях от 26.12.2023 Управление привело сведения о грузовых таможенных декларациях, по которым оборудование было ввезено на территорию Калининградской области. При этом согласно материалам проведенной налоговым органом инвентаризации на приобретенном у ООО «Развитие» оборудовании шильды, на которых должна содержаться информация о модели, марке, годе выпуска и заводском номере, затерты или отсутствуют.
Возразив против позиции Управления, Общество заявило о несоответствии списка оборудования к договору купли-продажи, заключенному ООО «Мир-1» и Мясокомбинатом, перечню оборудования, которое ООО «Развитие» продало Обществу, приведя в качестве примера изображение клети, а также указав, что ввиду расторжения договора купли-продажи с ООО «Мир-1» Мясокомбинат сдал часть оборудования на металлолом, часть утилизировал вследствие износа, часть продал Обществу, ООО «Альмак-мясопродукт». В подтверждение своей позиции Общество сослалось на пояснения и документы, полученные от Пыхтеева С.В.
Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности; каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами (части 2 и 4 статьи 71 АПК РФ).
Как указано в части 3 статьи 71 АПК РФ, доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.
В настоящем деле суды в нарушение требований статьи 71 АПК РФ не проверили и не дали оценки представленным Обществом доказательствам на предмет достоверности в совокупности с иными доказательствами по делу.
При таком положении утверждение судов о несоответствии перечня оборудования, поставленного со стороны ООО «Развитие», по количеству и наименованию перечню, приведенному в приложении к договору купли-продажи от 09.03.2017, сделано без надлежащей проверки доводов и возражений участвующих в деле лиц.
Суды фактически проигнорировали доводы Управления и представленные доказательства, касающиеся подтверждения в ходе проверки в отношении ООО «Мир-1» факта совершения с Мясокомбинатом сделки по купле-продаже оборудования, притом что ООО «Мир-1» перечислило продавцу 20 000 000 руб. в счет оплаты оборудования, возврат денежных средств по причине заключения соглашения о расторжении договора купли-продажи не был осуществлен.
Вывод судов со ссылкой на пояснения Павленка В.С. о том, что уплаченная ООО «Мир-1» сумма являлась задатком, который не подлежит возврату в связи с расторжением договора по инициативе Мясокомбината, кассационная инстанция считает неосновательным.
Статьей 380 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения (пункт 1). Соглашение о задатке независимо от суммы задатка должно быть совершено в письменной форме (пункт 2). В случае сомнения в отношении того, является ли сумма, уплаченная в счет причитающихся со стороны по договору платежей, задатком, в частности вследствие несоблюдения правила, установленного пунктом 2 данной статьи, эта сумма считается уплаченной в качестве аванса, если не доказано иное (пункт 3).
В договоре купли-продажи от 09.03.2017 не предусмотрено условие о внесении задатка, письменное соглашение о задатке стороны не заключали. Иное судами не установлено, в судебных актах не отражено.
Из обжалуемых судебных актов не усматривается наличие правовых основания для оставления у продавца (Мясокомбината) уплаченных покупателем (ООО «Мир-1) денежных средств.
Суды также признали неосновательным и отклонили довод Управления о недоказанности факта приобретения со стороны ООО «Развитие» спорного оборудования у ООО «Альфагрупп», ООО «Орион».
Между тем материалы налогового контроля свидетельствуют о том, что ООО «Орион», зарегистрированное в качестве юридического лица 09.11.2020 и поставленное на налоговый учет в Москве, 24.03.2022 исключено из ЕГРЮЛ ввиду недостоверности сведений, содержащихся в реестре. Согласно сведениям ЕГРЮЛ, имеющимся в открытом доступе, ООО «Альфагрупп» 23.05.2024 исключено из Реестра на основании пункта 2 статьи 21.1 Закона № 129-ФЗ как фактически недействующая организация. Основными видами деятельности названных обществ с момента создания значились «Строительство жилых и нежилых зданий» (код ОКВЭД 41.20) и «Аренда и лизинг строительных машин и оборудования» (код ОКВЭД 77.32), что не соответствуют характеру заявленных хозяйственных операций. По данным, имеющимся у налогового органа, справки по форме 2-НДФЛ ООО «Орион» не представляло, оборудование на территорию Калининградской области не ввозило. На допрос в налоговый орган Сидоров Михаил Николаевич (директор ООО «Альфагрупп») и Радников Александр Алексеевич (руководитель ООО «Орион») не явились.
Показания Филатова Д.В., на которые сослались суды, с бесспорностью не подтверждают реальность хозяйственных операций по поставке со сотороны ООО «Развитие» оборудования Общества посредством привлечения ООО «Альфагрупп», ООО «Орион», ООО «Автокомфорт», факт доставки спорного оборудования Обществу.
Транспортных накладных либо иных документов, подтверждающих факт действительной доставки оборудования именно от ООО «Развитие», у налогоплательщика не имеется. Об их наличии Общество не заявляло в ходе судебного разбирательства.
Доказательства, подтверждающие установку (монтаж) в производственных помещениях оборудования, в материалах дела отсутствуют.
Представленные Обществом в электронном виде инструкции по высокотехнологическому оборудованию не подтверждает реальность хозяйственных операций. Как установлено Управлением и не опровергнуто Обществом, в руководстве по эксплуатации оборудования Multivac R240 указан заводской номер 121978, который согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 01 на 30.04.2017 имела принадлежавшая Мясокомбинату упаковочная машина R240 Multivac. Данное оборудование ввезло на территорию Калининградской области по грузовой таможенной декларации № 10226050/010210/0001938 ООО «Альмак-импорт», учредителями которого были Царева Е.Б., Потешнов В.А.
При таком положении вывод судов о правомерном предъявлении к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным Мясокомбинатом и ООО «Развитие» на указанное оборудование, достаточными доказательствами не подтвержден.
Поскольку суды, вопреки требованиям статьи 71 АПК РФ, не исследовали в полном объеме обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения, не дали надлежащую правовую оценку доказательствам и доводам Управления, следует признать, что выводы судов являются недостаточно мотивированными и обоснованными, поэтому судебные акты по данному эпизоду в соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ подлежат отмене.
Как следует из оспоренного решения, Управление в ходе проверки в составе расходов по налогу на прибыль учло 27 126 038 руб. затрат Общества на услуги по переработке продукции, оказанные в 2018 - 2019 году Мясокомбинатом (ООО «Мясокомбинат «Изобильный»).
Однако при анализе ресурсов автоматизированной системы контроля «НДС 2» Управлением установлено, что Мясокомбинат (ООО «Мясокомбинат «Изобильный») в качестве поставщиков товаров (работ, услуг) в налоговой отчетности при формировании налоговых вычетов, кроме реальных исполнителей, заявил «проблемных» контрагентов, что привело к возникновению налогового разрыва - несформированного источника для принятия к вычету сумм НДС.
Суды, указав на отсутствие причинно-следственной связи между сделками Общества с Мясокомбинатом (ООО «Мясокомбинат «Изобильный») и «проблемными» контрагентами, которые в действительности являлись поставщиками ООО «Аврелия», отклонили довод Управления о несформированности источника возмещения (вычета) НДС.
Как указано в определении № 307-ЭС19-27597, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.
При разрешении спора суды не проверили, установлены ли Управлением признаки вывода денежных средств контрагентом Общества по фиктивным документам в пользу третьих лиц, в том числе признаки обналичивания и иные подобные признаки, порочащие достоверность налоговой отчетности и полноту уплаты налога Мясокомбинатом (ООО «Мясокомбинат «Изобильный») в период оказания услуг Обществу.
Таким образом, суды не соблюли требования процессуального законодательства и не учли изложенную в определении № 307-ЭС19-27597 правовую позицию, не дали надлежащую оценку доводам налогового органа и возражениям налогоплательщика о наличии (отсутствии) экономического источника вычета (возмещения) НДС по взаимоотношениям с Мясокомбинатом (ООО «Мясокомбинат «Изобильный»).
Суд кассационной инстанции в силу полномочий, установленных статьей 286 и пунктом 2 статьи 287 АПК РФ, не обладает самостоятельным правом на установление обстоятельств дела, которые не были предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций. В компетенцию суда кассационной инстанции не входит исследование доказательств и установление фактических обстоятельств.
Исходя из того, что выводы судов сделаны без надлежащего исследования и оценки имеющихся в материалах дела доказательств, доводов и возражений сторон, судами допущено нарушение норм материального и процессуального права, решение и постановление в силу пункта 3 статьи 287 АПК РФ подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.
При новом рассмотрении суду первой инстанции следует учесть изложенное, установить имеющие существенное значение для разрешения спора фактические обстоятельства дела на основании полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств, приведенных доводов в их взаимной связи, дать этим доказательствам и доводам правовую оценку и при правильном применении норм материального и процессуального права вынести законный и обоснованный судебный акт.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 16.01.2024 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2024 по делу № А21-6669/2023 отменить.
Дело № А21-6669/2023 направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.
|
Разработка сайта: